Вопрос:
Организация передает основное средство, бывшее в эксплуатации в уставный капитал дочерней организации. Оценочная стоимость больше остаточной по бух. и налоговому учету. Подскажите. пожалуйста, какими операциями в бух. и налог. учете отразить этот вклад, как отразить разницу между остаточной и оценочной стоимостью в бух. и нал. учете.
Ответ:
Денежная оценка имущества, вносимого для оплаты долей в уставном капитале общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым всеми участниками общества единогласно (абз.1 п.2 ст.15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ).
Если номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества в уставном капитале общества, оплачиваемой неденежными средствами, составляет более чем двадцать тысяч рублей, в целях определения стоимости этого имущества должен привлекаться независимый оценщик при условии, что иное не предусмотрено федеральным законом. Номинальная стоимость или увеличение номинальной стоимости доли участника общества, оплачиваемой такими неденежными средствами, не может превышать сумму оценки указанного имущества, определенную независимым оценщиком (абз.2 п.2 ст.15 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ).
При оплате акций акционерного общества неденежными средствами также привлекается оценщик (п.3 ст.34 Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ).
Бухгалтерский учет
Вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ) признаются в бухгалтерском учете финансовыми вложениями (п.п.2, 3 ПБУ 19/02).
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п.8 ПБУ 19/02).
В силу п.14 ПБУ 19/02 первоначальной стоимостью финансовых вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
ПБУ 19/02 не содержит четких правил того, как определить цену передаваемых активов, «по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов». Проблеме оценке первоначальной стоимости финансовых вложений, оплаченных неденежными средствами, посвящено Толкование Р101 «Первоначальная оценка финансовых вложений, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами» (принято Комитетом по толкованиям 25 февраля 2010 г., утверждено в итоговой редакции 11 мая 2010 г.). Заметим, что данное Толкование не является нормативно-правовым актом, оно разработано практиками в области бухгалтерского учета (Бухгалтерским методологическим центром) и носит исключительно рекомендательный характер. В то же время оно основано на существующем законодательстве.
Итак, разработчики Толкования считают правомерным оценивать стоимость передаваемого имущества по рыночной стоимости, если такая оценка проводилась (п.8 Толкования). Таким образом, в данном случае вполне правомерным будет оценить первоначальную стоимость финансовых вложений исходя из рыночной стоимости ОС, определенной независимым оценщиком.
При этом разница между балансовой (остаточной) стоимостью передаваемого имущества и его оценочной стоимостью, по которой определена первоначальная стоимость финансового вложения, фактически увеличивает капитал организации, что является признаком образования дохода (п.2 ПБУ 9/99). Такие доходы являются прочими (п.п.4, 7 ПБУ 9/99).
При этом по правилам пп.1 п.3 ст.170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае передачи имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ. В отношении основных средств сумма НДС восстанавливается в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.
Суммы налога, подлежащие восстановлению, не включаются в стоимость имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном 21 НК РФ. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества.
По рекомендации Минфина (а позднее - и УФНС) сумма восстановленного НДС относится у передающей сторона на увеличение первоначальной стоимости финансовых вложений, у принимающей стороны - на увеличение добавочного капитала (Письма Минфина России от 19.12.2006 N 07-05-06/302, от 30.10.2006 N 07-05-06/262, УФНС России по г. Москве от 04.07.2007 N 19-11/063175).
В то же время, следование указанному порядку допустимо, например, в случае оценки передаваемого имущества по балансовой стоимости, которая не включается НДС. Если же следовать данному подходу в ситуации, когда передаваемое имущество оценивается по рыночной стоимости, уже включающей НДС, данные отчетности передающей стороны искажаются, т.к. первоначальная стоимость финансового вложения увеличивается на сумму НДС дважды. В связи с этим в данном случае рекомендуем закрепить в учетной политике отражение суммы восстановленного НДС в составе прочих расходов.
С учетом сказанного, схема бухгалтерских проводок при передаче ОС в качестве вклада в уставный капитал дочерней организации выглядит примерно следующим образом:
Дебет 58 Кредит 76 - принято к учету финансовое вложение в виде вклада в уставный капитал (решение учредителей, свидетельство о регистрации общества, заключение оценщика);
Дебет 76 Кредит 01* - списана остаточная стоимость переданных в качестве вклада ОС (акт приемки-передачи основных средств);
Дебет 19 Кредит 68 - восстановлен НДС («входящий» счет-фактура и/или бухгалтерская справка);
Дебет 91.2 Кредит 19** - восстановленный НДС отнесен на финансовые результаты;
Дебет 76 Кредит 91.1 - разница между рыночной стоимостью ОС, переданных в качестве вклада в уставный капитал и их балансовой стоимостью, отнесена на финансовый результат.
* выбытие ОС может отражаться с использованием отдельного субсчета к счету 01, «Выбытие ОС». В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации (Инструкция по применению Плана счетов).
** исходим из того, что организация следует нашим рекомендациям.
Налог на прибыль
Передача имущества в качестве взноса в уставный капитал не учитывается в качестве расхода при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 3 ст. 270 НК РФ).
На основании пп.2 п.1 ст.277 НК РФ у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев). При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей главы 25 НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
Сумма восстановленного НДС по вносимому имуществу, по мнению чиновников, не может признаваться расходом при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль (Письма Минфина России от 02.08.2011 N 03-07-11/208, ФНС России от 14.04.2014 N ГД-4-3/7044@, УФНС РФ по г. Москве от 05.07.2006 N 19-11/058862).
Таким образом, в налоговом учете в данном случае при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал у организации не возникает прибыли (убытка). При этом стоимость приобретенной доли будет определяться исходя из остаточной стоимости ОС по данным налогового учета передающей стороны (с учетом дополнительных расходов, если они имеются) без учета восстановленного НДС.
