Москва: +7 495 925-52-95
пн-чт: 09.00-19.00, пт: 09.00-18.00
Линия консультаций:+7 495 223-06-80

Ответ подготовлен экспертами Линии консультаций Атлант-право

Задать свой вопрос

15.04.2019

Прощение долга учредителем

Вопрос:

На балансе у ООО числится займ от единственного учредителя (доля 100%, физическое лицо, он же генеральный директор). Может ли учредитель простить долг ООО и направить его в добавочный капитал? Как отразить в бухгалтерском учете? Как в дальнейшем можно распорядиться добавочным капиталом?

Ответ:

Как в 2018 г. отразить в учете организации-заемщика (ООО) прощение ей долга по договору беспроцентного займа, ранее предоставленного участником ООО - физическим лицом, доля которого в уставном капитале ООО превышает 50%? Прощение долга произведено с целью увеличения чистых активов ООО.

Прощение долга по договору краткосрочного займа на сумму 300 000 руб. оформлено уведомлением участника о прощении долга, в котором указано, что прощение долга производится с целью увеличения чистых активов ООО.

Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.

Гражданско-правовые отношения

Обязательство по договору может прекращаться в том числе прощением долга. Прощение долга представляет собой освобождение кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора (п. 1 ст. 407, п. 1 ст. 415 ГК РФ).

Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга (п. 2 ст. 415 ГК РФ).

Отметим, что прощение долга может быть признано дарением, если суд установит намерение кредитора освободить должника от обязанности по уплате долга в качестве дара (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 N 2833/10 по делу N А82-7247/2008-99, п. 3 Обзора практики применения арбитражными судами норм Гражданского кодекса РФ о некоторых основаниях прекращения обязательств (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 104)).

В данной ситуации заимодавец-участник прощает долг по договору займа с целью увеличить чистые активы общества. Это увеличивает действительную стоимость доли участника в ООО, которая выплачивается в случаях и в порядке, предусмотренных Федеральным законом от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (п. 2 ст. 14 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ). В этом случае у заимодавца отсутствует намерение одарить должника, следовательно, прощение долга не может рассматриваться в качестве дарения.

Бухгалтерский учет

По разъяснениям Минфина России, поступления денежных средств и иного имущества от участников организации в качестве безвозмездного финансирования не признаются доходами организации (Приложение к Письму от 28.12.2016 N 07-04-09/78875). Считаем, что такой подход можно применить к сумме долга, прощенного участником (заимодавцем), по аналогии с имуществом, полученным в качестве безвозмездного финансирования.

Безвозмездное финансирование относится непосредственно на увеличение капитала аналогично вкладам в имущество общества. Такие вклады формируют добавочный капитал (Приложение к Письму Минфина России от 28.12.2016 N 07-04-09/78875). Заметим: рекомендации Минфина России даны в отношении вкладов в акционерное общество, однако считаем, что они могут быть применимы и к вкладам в ООО <*>.

По разъяснениям Минфина России, в бухгалтерском учете ООО вклад участника в его имущество отражается обществом по дебету счетов учета имущества в корреспонденции с кредитом счета учета добавочного капитала (Письмо от 29.01.2008 N 07-05-06/18 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2007 год").

В рассматриваемой ситуации формирование добавочного капитала отражается по дебету счета учета расчетов по договору займа и кредиту счета учета добавочного капитала, поскольку происходит прекращение обязательства по договору займа, а не передача имущества.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям отражаются на счетах бухгалтерского учета с учетом изложенного в порядке, установленном Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. Они приведены ниже в таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

В общем случае согласно официальным разъяснениям средства, ранее поступившие по договору займа и остающиеся в распоряжении организации в результате прощения ее долга, рассматриваются в качестве безвозмездно полученных. Такие средства (основная сумма займа) признаются внереализационным доходом на основании п. 2 ст. 248, п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ. Эта точка зрения подтверждается, в частности, Письмом Минфина России от 14.12.2015 N 03-03-07/72930.

Вместе с тем в данной ситуации долг по договору займа прощает участник, доля которого в уставном капитале общества превышает 50%. В этом случае сумма прощенного долга подпадает под действие пп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ и не учитывается в составе доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Дополнительно по данному вопросу см. Энциклопедию спорных ситуаций по налогу на прибыль <*>.

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

На дату получения займа

Получен заем от участника

51

66

300 000

Договор займа,

Выписка банка по расчетному счету

На дату получения уведомления о прощении долга

Отражено увеличение добавочного капитала на сумму прощенного долга по договору займа

66

83

300 000

Уведомление о прощении долга,

Бухгалтерская справка

--------------------------------

<*> Заметим, что прощение участником долга по договору займа может являться вкладом этого участника в имущество ООО. Такое решение может принять общее собрание участников общества, если внесение вклада в имущество предусмотрено уставом ООО. Данный вывод следует из совокупности норм (п. п. 1, 3 ст. 27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ).

В этом случае сумма прощенного долга не учитывается в составе доходов на основании пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ.

В данной консультации исходим из того, что прощение долга не является вкладом в имущество, так как это не утверждено общим собранием участников ООО.

Использование добавочного капитала

Суммы, отнесенные в кредит счета 83, как правило, не списываются. Дебетовые записи по нему помимо приведенных выше случаев уменьшения:

- восстановительной стоимости объектов основных средств на дату переоценки до рыночной стоимости;

- задолженности учредителя в связи с уменьшением курса иностранной валюты -

могут иметь место лишь при:

- направлении сумм добавочного капитала на увеличение уставного капитала;

- распределении сумм между учредителями организации.

Акционерное общество вправе по решению общего собрания акционеров увеличить уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций или выпуска дополнительных акций (п. 1 ст. 100 ГК РФ). Согласно Инструкции по применению плана счетов такие операции отражаются в том числе с использованием счета добавочного капитала.

Пример 7. Собранием акционеров принято решение об увеличении уставного капитала общества на сумму 150 000 руб. путем выпуска дополнительных акций, распределенных среди акционеров. Выпуск акций производится за счет эмиссионного дохода.

В бухгалтерском учете в этом случае осуществляется следующая запись:

Дебет 75-1 Кредит 80

- 150 000 руб. - отражена задолженность учредителей в уставный капитал общества;

Дебет 83 Кредит 75-1

- 150 000 руб. - отражено увеличение уставного капитала за счет эмиссионного дохода добавочного капитала.

Инструкция по применению плана счетов позволяет уменьшать величину добавочного капитала на суммы, распределяемые между учредителями организации.

Упомянутыми Законами N 14-ФЗ и 208-ФЗ предусматривается только один вид выплат действующим участникам либо акционерам (далее - участники) общества - распределение чистой прибыли (ст. 28 Закона N 14-ФЗ и п. 2 ст. 42 Закона N 208-ФЗ). Выплату учредителям части добавочного капитала (как части чистой прибыли по данным бухгалтерского учета), на наш взгляд, можно приравнять к выплатам дивидендов. Возможность же выплат участникам дохода в виде распределенной части добавочного капитала должна иметь те же ограничения, что и условия выплаты дивидендов. Дивиденды же начисляются и выплачиваются только при соблюдении обществом целого ряда условий, которые указаны в статьях 28 и 29 Закона N 14-ФЗ и статьях 42 и 43 Закона N 208-ФЗ.

Добавочный капитал организации, как показано выше, может состоять из нескольких разных составляющих: суммы дооценки основных средств, эмиссионного дохода, курсовых разниц в случае, когда задолженность по взносам в уставный капитал выражена в иностранной валюте, и др. На выплаты учредителям, на наш взгляд, могут быть направлены только те средства, которые соответствуют фактически полученному имуществу, в частности превышение номинальной стоимости долей.

В отличие от эмиссионного дохода часть добавочного капитала, которая отражает прирост стоимости имущества при переоценке, образуется путем бухгалтерской записи и никак не увеличивает приток денежных средств. В дальнейшем положительное сальдо переоценки подлежит либо направлению на покрытие уценки в случае, если рыночная стоимость имущества упадет, либо зачислению в нераспределенную прибыль в случае выбытия объекта внеоборотных активов. Поэтому вполне корректно направлять в уставный капитал эмиссионный доход и другие средства, связанные с поступлениями от собственников. Если же организация зачислит в уставный капитал положительную переоценку, то потенциально может ухудшить свое финансовое положение, так как последующую возможную уценку придется проводить за счет нераспределенной прибыли. Более того, может оказаться так, что нераспределенной прибыли организации будет недостаточно, а отказаться от переоценок уже нельзя.

Возможно использование добавочного капитала на покрытие убытка. В свое время финансисты не рекомендовали при решении упомянутой задачи обращаться к его составляющей, связанной с переоценкой основных средств (письмо Минфина России от 21.07.2000 N 04-02-05/2). В то же время в составе добавочного капитала могут числиться средства (например, эмиссионный доход, вклады, переданные учредителями), использование которых на покрытие убытка при отсутствии иных источников является наиболее рациональным способом решения проблемы. Поскольку данные средства разрешено распределять между участниками, что ведет к снижению чистых активов, их направление на погашение убытков более соответствует интересам экономического субъекта.


Ответ подготовлен экспертами Линии консультаций Атлант-право

Задать свой вопрос