09.07.2020

Удержание НДФЛ и страховых взносов с сотрудников.

Вопрос:

Просим вас разъяснить более конкретно о необходимости удержания НДФЛ и страховых взносов с сотрудников при оплате питания в виде шведского стола ИМЕННО ПРИ УСЛОВИИ, что расходы отнесены на 91 счет как непринимаемые расходы по налогу на прибыль (за счет чистой прибыли).

Ответ:

Порядок исчисления НДФЛ и страховых взносов со стоимости питания, предоставляемого сотрудникам, не зависит от того, признает ли организация расходы при налогообложении прибыли и на какой счет относит расходы. В данном случае значение имеет возможность персонификации доходов, то есть возможность определения стоимости питания, полученного каждым работником. Если такой возможности нет, не может быть определена налоговая база по НДФЛ и база по страховым взносам, и в таком случае НДФЛ и страховые взносы не уплачиваются. Однако организация должна принимать все возможные меры по оценке и учету экономической выгоды (дохода) каждого работника.

В отношении страховых взносов в судебной практике также существует подход о том, что выплаты социального характера в принципе не образуют объекта обложения страховыми взносами. Но следовать данному подходу пока рискованно.

Обоснование:

НДФЛ

Согласно п.1 ст.210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая для физических лиц в соответствии с гл.23 НК РФ (ст.41 НК РФ).

На основании пп.1 п.2 ст.211 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг), в том числе питания.

При получении налогоплательщиком дохода в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, и включающих в себя НДС (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Таким образом, стоимость оплаты организацией питания за своих сотрудников признается их доходом в натуральной форме, который подлежит налогообложению НДФЛ. Перечень выплат, освобожденных от НДФЛ, приведен в ст.217 НК РФ. Данная норма не содержит положений, освобождающих доходы в натуральной форме от налогообложения НДФЛ в зависимости от того, относит налоговый агент стоимость питания в состав расходов, уменьшающий налог на прибыль, или нет. Соответственно, возникновение у работников налогооблагаемого дохода не зависит от того, как организация учитывает расходы на питание при налогообложении прибыли.

При возникновении у физических лиц дохода в натуральной форме, в том числе в виде оплаты за них питания, организация на основании ст. 226 НК РФ признается налоговым агентом в отношении таких доходов и обязана исполнять обязанности, предусмотренные для налоговых агентов статьями 226 и 230 НК РФ.

Согласно п.1 ст. 230 НК РФ налоговый агент обязан вести учет доходов, полученных от него физическими лицами в налоговом периоде. В целях выполнения налоговым агентом своих обязанностей организация должна принимать все возможные меры по оценке и учету экономической выгоды (дохода), получаемой физическими лицами (п.1 Письма Минфина России от 17.05.2018 N 03-04-06/33350, Письма Минфина России от 03.08.2018 N 03-04-06/55047, от 06.05.2016 N 03-04-05/26361 и др.).

В частности, Минфин считает возможным определять доход каждого налогоплательщика (в том числе при питании по системе шведского стола) на основе стоимости предоставляемого питания в расчете на одного человека (п.1 Письма Минфина России от 17.05.2018 N 03-04-06/33350, Письмо Минфина России от 06.05.2016 N 03-04-05/26361).

Вместе с тем в случае отсутствия возможности персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником, дохода, подлежащего обложению НДФЛ, не возникает (Письма Минфина России от 03.08.2018 N 03-04-06/55047, от 21.03.2016 N 03-04-05/15542, п.1 Письма Минфина России от 06.03.2013 N 03-04-06/6715).

Президиум ВАС в п.5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ (утв. Президиумом ВС РФ 21.10.2015) указывал: полученная в натуральной форме выгода подлежит налогообложению, если она не носит обезличенного характера и может быть определена в отношении каждого из граждан, являющихся плательщиками налога.

Таким образом, вопрос о налогообложении НДФЛ питания по системе шведского стола зависит не от того, каким образом организация учитывает расходы при налогообложении прибыли, а от того, насколько возможно персонифицировать сумму дохода, полученного в виде питания каждым работником. При этом организация - работодатель, исполняя обязанности налогового агента, обязана принять все возможные меры для того чтобы обеспечить учет доходов каждого работника. Только в том случае если не может быть оценена стоимость питания каждого работника, НДФЛ не возникает ввиду того, что невозможно определить налоговую базу каждого работника.

С нашей точки зрения, риски минимальны в случае разовой оплаты питания (например, при проведении корпоративного мероприятия), когда организовывать учет питания каждого работника нецелесообразно. Вместе с тем если питание предоставляется на постоянной основе, то в зависимости от конкретных особенностей организации питания, имеет смысл разработать систему, позволяющую учитывать доход, полученный каждым работником. В частности, Минфин в Письме от 18.04.2012 N 03-04-06/6-117 предлагает определять доход каждого работника на основе общей стоимости предоставляемого питания и данных из табеля учета рабочего времени или других аналогичных документов. Схожий подход предлагается в п.1 Письма Минфина России от 17.05.2018 N 03-04-06/33350: доход каждого налогоплательщика можно определить на основе стоимости предоставляемого питания в расчете на одного человека.

Тем не менее стоит иметь в виду, что в случае спора с налоговыми органами именно инспекции придется доказать, какую именно выгоду получили физические лица и в каком размере (Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2010 N Ф09-10766/09-С2 по делу N А07-633/2009).

Страховые взносы

Объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в пп. 2 п. 1 ст. 419 НК РФ), в частности, в рамках трудовых отношений (п.1 ст.420 НК РФ).

Перечень выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами, приведен в ст.422 НК РФ.

Суммы оплаты питания работников, производимой работодателем не в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в ст. 422 НК РФ не поименованы.

Таким образом, по мнению Минфина, оплата организацией питания работников, в том числе организованного в виде шведского стола, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке как выплата, производимая в рамках трудовых отношений работника и работодателя (п.2 Письма Минфина России от 17.05.2018 N 03-04-06/33350).

База для начисления страховых взносов при выплате в натуральной форме в виде бесплатного питания определяется как стоимость этого питания, исчисленная исходя из договорных цен, включая сумму НДС (п. 7 ст. 421 НК РФ).

В силу п.1 ст. 421 НК РФ база для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование определяется отдельно в отношении каждого физического лица.

При этом плательщик страховых взносов обязан вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений (за исключением указанных в пп. 3 п.3 ст. 422 НК РФ), сумм страховых взносов, относящихся к ним, в отношении каждого физического лица, в пользу которого осуществлялись выплаты (п.4 ст.431 НК РФ).

Таким образом, как и в случае с НДФЛ, страховые взносы исчисляются только в том случае, если выплаты являются адресными в пользу конкретных работников (по смыслу см. также п.4 Письма Минтруда России от 24.05.2013 N 14-1-1061 в отношении ранее действовавшего Закона № 212-ФЗ). Вместе с тем работодатель должен организовать учет выплат в пользу каждого работника. При этом обложение выплат страховыми взносами не зависит от того, каким образом работодатель учитывает их при налогообложении прибыли (поскольку подобных условий в гл.34 НК РФ не содержится), а ставится в зависимость от их персонификации.

В то же время в отношении страховых взносов существует также подход о том, что выплаты социального характера в принципе не образуют объекта обложения, поскольку не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения сотрудником самой работы (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 22.09.2015 по делу N 304-КГ15-5000, А70-5458/2014, Постановления АС Уральского округа от 01.07.2016 N Ф09-5662/16 по делу N А60-42556/2015, АС Центрального округа от 08.12.2015 N Ф10-4474/2015 по делу N А64-1983/2015 и др.). При этом судебная практика пока в основном базируется на положениях утратившего силу Закона о страховых взносах № 212-ФЗ. Однако нормы НК РФ в данной части аналогичны, поэтому не исключено, что судебный подход не изменится. Данный вывод подтверждается, например, в Постановлении АС Поволжского округа от 21.11.2018 по делу N А49-2007/2018 (на примере компенсации расходов по найму жилья), где суд ссылается уже на нормы НК РФ. Аналогичный по смыслу подход представлен в Постановлении АС Северо-Кавказского округа от 18.02.2019 N Ф08-12110/2018 по делу N А53-8040/2018 (на примере компенсации лечения). Однако указанный подход пока несет высокие риски, так как не согласуется с подходом контролирующих ведомств.