06.07.2020

Начисление НДФЛ работнику, находящемуся в зарубежном филиале.

Вопрос:

Россиянин находился первые 183 дня 2019 года за границей и получал доходы, как зарубежном, так и внутри РФ. Но работает по основному месту работы в зарубежном филиале. Во второй половине года он потерял статус резидента РФ и доработал до конца года в зарубежном филиале. Во второй половине года у него также были доходы за рубежом и на территории РФ. В каком размере начисляется НДФЛ в первой половине 2019 года за рубежом и на территории РФ? В каком размере начисляется НДФЛ во второй половине 2019 года за рубежом и на территории РФ? Каким образом будет пересчитываться НДФЛ во второй половине 2019 года по доходам на территории РФ и на территории зарубежного государства (в зарубежном филиале)? Сама организации будет доначислять/уменьшать НДФЛ в РФ и в зарубежном филиале или это должен сделать сотрудник на основании собственноручной декларации о доначислении/уменьшении?

Ответ:

Статус физлица определяется на каждую дату выплаты доходов по итогам 12 месяцев, которые могут начинаться в одном налоговом периоде и заканчиваться в другом. По итогам налогового периода определяется окончательный статус физлица.

Если физлицо с начала года признается налоговым резидентом РФ, он является налогоплательщиком НДФЛ в РФ в отношении доходов:

·        полученных от источников в РФ,

·        полученных от источников за пределами РФ.

Ставка налога для налоговых резидентов в общем случае составляет 13%. При этом сумму налога с доходов от источников за пределами РФ физлицо - налоговый резидент РФ исчисляет и уплачивает самостоятельно на основании налоговой декларации, подаваемой по окончании года. В отношении доходов от источников в РФ порядок исчисления и уплаты НДФЛ зависит от конкретного вида доходов. Следует иметь в виду, что вознаграждение за выполнение работы по трудовому договору, который предусматривает рабочее место в иностранном государстве, относится к доходам от источников за пределами РФ. Соответственно, физлицо самостоятельно определяет свои налоговые обязательства. У российской организации в связи с этим налоговых последствий не возникает.

Если физлцио в течение года утратит статус налогового резидента РФ, налогом в РФ облагаются только доходы, полученные от источников в РФ. Ставка налога в общем случае составляет 30%. Поскольку вознаграждение за выполнение работы по трудовому договору, предусматривающему рабочее место в иностранном государстве, относится к доходам от источников за пределами РФ, такие доходы не облагаются НДФЛ в РФ. Соответственно, если по итогам года физлицо не является налоговым резидентом РФ, по указанным доходам у него не возникает обязанности по представлению декларации и уплате налога. У российской организации налоговых последствий также не возникает.

В случае если физлицо, которое утратит статус налогового резидента РФ, одновременно получает доходы от какой-либо российской организации, относящиеся к доходам от источников в РФ, по которым организация признается налоговым агентом, изменение статуса физлица приводит к необходимости изменить ставку налога с 13 до 30% и пересчитать ранее удержанный налог. Действия налогового агента зависят от того, будут ли еще производиться выплаты до конца года и хватит ли их для доудержания налога.

В данном случае также следует учитывать положения международных соглашений РФ с соответствующим иностранным государством.

Обоснование:

Статус физлица определяется на каждую дату выплаты доходов по итогам 12 месяцев, которые могут начинаться в одном налоговом периоде и заканчиваться в другом. По итогам налогового периода определяется окончательный статус физлица.

Если физлицо с начала года признается налоговым резидентом РФ, он является налогоплательщиком НДФЛ в РФ в отношении доходов:

·        полученных от источников в РФ,

·        полученных за пределами РФ.

Ставка налога для налоговых резидентов в общем случае составляет 13%. При этом сумму налога с доходов от источников за пределами РФ физлицо - налоговый резидент РФ исчисляет и уплачивает самостоятельно на основании налоговой декларации, подаваемой по окончании года. В отношении доходов от источников в РФ порядок исчисления и уплаты НДФЛ зависит от конкретного вида доходов. Следует иметь в виду, что вознаграждение за выполнение работы по трудовому договору, который предусматривает рабочее место в иностранном государстве, относится к доходам от источников за пределами РФ. Соответственно, физлицо самостоятельно определяет свои налоговые обязательства. У российской организации в связи с этим налоговых последствий не возникает.

Если физлцио в течение года утратит статус налогового резидента РФ, налогом в РФ облагаются только доходы, полученные от источников в РФ. Ставка налога в общем случае составляет 30%. Поскольку вознаграждение за выполнение работы по трудовому договору, предусматривающему рабочее место в иностранном государстве, относится к доходам от источников за пределами РФ, такие доходы не облагаются НДФЛ в РФ. Соответственно, если по итогам года физлицо не является налоговым резидентом РФ, по указанным доходам у него не возникает обязанности по представлению декларации и уплате налога. У российской организации налоговых последствий также не возникает.

В случае если физлицо, который утратит статус налогового резидента РФ, одновременно получает доходы от какой-либо российской организации, относящиеся к доходам от источников в РФ, по которым организация признается налоговым агентом, изменение статуса физлица приводит к необходимости изменить ставку налога с 13 до 30% и пересчитать ранее удержанный налог. Действия налогового агента зависят от того, будут ли еще производиться выплаты до конца года и хватит ли их для доудержания налога.

В данном случае также следует учитывать положения международных соглашений РФ с соответствующим иностранным государством.

Обоснование

В силу п.2 ст.207 НК РФ если иное не предусмотрено данной статьей, налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы территории РФ для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Таким образом, налоговый статус физлица зависит от количества дней, проведенных в России в течение 12 следующих подряд месяцев. Гражданство физлица значения не имеет.

При определении налогового статуса физлица следует учитывать любой непрерывный 12-месячный период, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом. При этом по итогам налогового периода определяется окончательный налоговый статус физилица в зависимости от времени его нахождения в России в данном налоговом периоде (Письма Минфина России 13.08.2019 N 03-04-05/61114, от 12.07.2019 N 03-04-05/51739, от 23.05.2018 N 03-04-06/34676, от 20.01.2017 N 03-15-06/2335 и др.). 12-месячный период определяется на дату получения дохода (Письмо Минфина России от 24.02.2016 N 03-04-06/10052 и др.).

Таким образом, статус налогового резидента необходимо определять на каждую дату выплаты доходов исходя из 12-месячного периода, предшествующего дате выплате доходов. Соответственно, применительно к рассматриваемой ситуации статус гражданина мог измениться ранее 183 дней с начала 2019 года (или уже на начало 2019 года он мог не являться налоговым резидентом РФ), если граждан находился за границей в 2018 году. В данном случае исходим из того, что на начало 2019 года физлицо являлось налоговым резидентом РФ, а затем утратило этот статус.

Исходя из ст.209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налоговыми резидентами РФ как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ, а для лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, - только от источников в РФ.

В отношении доходов от источников, находящихся за пределами РФ, физлица - налоговые резиденты РФ производят исчисление и уплату НДФЛ самостоятельно на основании налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по окончании налогового периода (пп.3 п.1, п.п. 3, 4 ст.228 НК РФ).

Порядок налогообложения доходов от источников в РФ будет зависеть от того, какие это конкретно доходы. Полный их перечень приведен в п.1 ст.208 НК РФ. В частности, по некоторым видам доходов, как и в случае получения доходов от источников за пределами РФ, физлица - налоговые резиденты РФ исчисляют и уплачивают НДФЛ самостоятельно на основании налоговой декларации (например, от продажи недвижимости) (см. п.1 ст.228 НК РФ).

Согласно пп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами России относится к доходам от источников за пределами РФ.

Согласно ст.57 ТК РФ место работы является обязательным условием для включения в трудовой договор. Таким образом, если трудовой договор предусматривает определение места работы сотрудника как место нахождения его рабочего места в иностранном государстве, вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей за пределами РФ по такому договору согласно пп.6 п.3 ст.208 НК РФ относится к доходам от источников за пределами РФ (Письма Минфина России от 16.10.2019 N 03-04-06/79311, от 26.08.2019 N 03-04-05/65362, от 21.11.2018 N 03-15-05/83813 и др.).

Таким образом, в случае если сотрудник организации - налоговый резидент РФ получает от организации вознаграждение по трудовому договору, которое относится к доходам от источников за пределами РФ, применяются положения пп.3 п.1 ст.228 НК РФ, в соответствии с которыми физлица - налоговые резиденты РФ самостоятельно производят исчисление, декларирование и уплату НДФЛ по завершении налогового периода. У российской организации никаких налоговых последствий не возникает.

В отношении доходов физлиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, в общем случае применяется ставка НДФЛ в размере 13% (за исключением отдельных видов доходов) (п.1 ст.224 НК РФ).

По ситуации последующего изменения статуса физлица отметим следующее.

Если физлцио в течение года утратит статус налогового резидента РФ, налогом в РФ облагаются только доходы, полученные от источников в РФ (п.2 ст.209 НК РФ). При этом налогообложение производится по ставке 30%, за исключением отдельных видов доходов (п.3 ст.224 НК РФ).

Вознаграждение, которое физлицо получает от выполнения работы по трудовому договору, предусматривающему рабочее место в иностранном государстве, как мы указывали, относится к доходам от источников за пределами РФ (пп.6 п.3 ст.208 НК РФ). Соответственно, если физлцио утратит статус налогового резидента в течение года, он с указанных доходов не должен будет платить НДФЛ в РФ. В связи с этим ему не нужно будет представлять декларацию по итогам года. У российской организации никаких налоговых последствий не возникает (Письмо Минфина России от 26.08.2019 N 03-04-05/65362).

Если какая-либо российская организация выплачивала указанному физлицу какие-либо доходы, которые признавались доходами от источников в РФ и по которым российская организация являлась налоговым агентом (это зависит от того, какие именно доходы получало физлицо), в связи с изменением статуса физлица возникает необходимость изменения ставки налогообложения (с 13% до 30%). Поскольку налог исчисляется налоговым агентом нарастающим итогом с начала года (с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога) (п.3 ст.226 НК РФ), налоговый агент доудерживает налог с последующих выплат (при наличии), с учетом 50%-го ограничение на размер удержаний (п.4 ст.226НК РФ). Если выплат больше нет или их не хватает для удержания полной суммы налога за налоговый период, по окончании года налоговый агент должен представить сообщение о невозможности удержать налог в порядке, установленном п.5 ст.226 НК РФ. После сообщения в налоговые органы о невозможности удержать НДФЛ обязанность по уплате налога возлагается на налогоплательщика (п.1 Письма ФНС России от 22.08.2014 N СА-4-7/16692). Указанную сумму НДФЛ налогоплательщик (физлицо) должен будет уплатить самостоятельно на основании уведомления налоговых органов в срок не позднее 1 декабря года, следующего за истекшим налоговым периодом (п.6 ст.228 НК РФ).

Одновременно следует иметь в виду, статьей 7 НК РФ установлен приоритет правил и норм международных договоров РФ, содержащих положения, касающиеся налогообложения и сборов, над нормами НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах. Таким образом, в данном случае следует также учитывать нормы международных соглашений РФ с соответствующим иностранным государством.

Вопросы исчисления НДФЛ (иных подобных налогов) на территории иностранных государства в рамках "Линии консультаций" не рассматриваются.