12.08.2019

Лицензия на программное обеспечение- доход иностранных юридических лиц

Вопрос:

Нашей организацией приобретена лицензия на программное обеспечение у иностранного юрлица (США). Является ли в данном случае наша организация плательщиком налога на доходы иностранных юридических лиц?

Ответ:

Доход иностранной организации (не имеющей постоянного представительства в РФ) в виде лицензионных платежей за пользование программным обеспечением в РФ относится к доходам, подлежащим налогообложению у источника выплат в РФ (у российской организации - налогового агента). Данные доходы могут не облагаться в РФ только при условии, что до даты выплаты доходов иностранная компания представит российской организации:

- подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в иностранном государстве, с которым имеется международный договор (с переводом на русский язык);

- подтверждение, что эта иностранная организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода (при этом конкретный перечень документов законодательно не определен).

Обоснование:

Иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций (п. 1 ст. 246 НК РФ).

Обложению налогом на прибыль у источника выплаты подлежат только те виды доходов, которые предусмотрены п. 1 ст. 309 НК РФ (что следует из п. 3 ст. 247, п. 1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ). В частности, пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ предусмотрены доходы от использования в РФ прав на объекты интеллектуальной собственности, к которым можно отнести, в частности, доходы от использования программ для ЭВМ (пп.2 п.1 ст.1225 ГК РФ).

Налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется по ставке 20% и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода (пп. 1 п. 2 ст. 284, абз. 1, 4 п. 1 ст. 310 НК РФ).

Исчисленная сумма налога, удерживаемого с дохода иностранной организации, перечисляется налоговым агентом в бюджет в валюте Российской Федерации по официальному курсу Банка России на дату перечисления налога (п. п. 5, 8 ст. 45, абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ).

Налоговый агент обязан перечислить соответствующую сумму налога не позднее дня, следующего за днем выплаты (перечисления) денежных средств иностранному лицензиату (п. 2 ст. 287 НК РФ).

В то же время, согласно пп.4 п.2 ст.310 НК РФ исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в п.1 ст.309 НК РФ, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением, в частности, случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п.1 ст.312 НК РФ.

В силу п.1 ст.7 НК РФ если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров РФ.

Между Правительством РФ и США действует Договор "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал" от 17.06.1992 (далее - Договор от 17.06.1992).

В соответствии с п.1 ст.12 Договора от 17.06.1992 доходы от авторских прав и лицензий, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, которое имеет на них фактическое право, облагаются налогом только в этом Государстве.

При этом термин "доходы от авторских прав и лицензий" при использовании в Договоре от 17.06.1992 означает платежи любого вида, полученные в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования авторских прав на любое произведение литературы, искусства и науки, включая кинофильмы и записи для радиовещания и телевидения и видеокассеты, компьютерной программы, любого патента, товарного знака, чертежа или модели, схемы, секретной формулы или процесса, или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта ("ноу-хау").

Согласно п.1 ст.312 НК РФ при применении положений международных договоров РФ иностранная организация, имеющая фактическое право на получение дохода, должна предоставить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ имеет международный договор РФ по вопросам налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык. Помимо этого иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, для применения положений международных договоров РФ, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Предоставление иностранной организацией, имеющей фактическое право на получение дохода, указанных подтверждений налоговому агенту, выплачивающему доход, до даты выплаты дохода, в отношении которого международным договором РФ предусмотрен льготный режим налогообложения в РФ, является основанием для освобождения такого дохода от удержания налога у источника выплаты или удержания налога у источника выплаты по пониженным ставкам.

В силу п.3 ст.7 НК РФ в случае, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрено применение пониженных ставок налога или освобождение от налогообложения в отношении доходов от источников в Российской Федерации для иностранных лиц, имеющих фактическое право на эти доходы, в целях применения этого международного договора иностранное лицо не признается имеющим фактическое право на такие доходы, если оно обладает ограниченными полномочиями в отношении распоряжения этими доходами, осуществляет в отношении указанных доходов посреднические функции в интересах иного лица, не выполняя никаких иных функций и не принимая на себя никаких рисков, прямо или косвенно выплачивая такие доходы (полностью или частично) этому иному лицу, которое при прямом получении таких доходов от источников в Российской Федерации не имело бы права на применение указанных в названном пункте положений международного договора Российской Федерации по вопросам налогообложения.

При этом непосредственно Налоговый кодекс не устанавливает конкретный перечень или требования к документам, подтверждающим фактическое право иностранного лица на получение дохода.

Минфин разъясняет, что отсутствие в НК РФ упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации (Письма Минфина России от 13.11.2018 N 03-08-05/81549, от 24.07.2018 N 03-08-05/51824, от 27.02.2018 N 03-08-05/12137, от 10.10.2017 N 03-08-05/66062 и др.).

В частности, ведение иностранной компанией предпринимательской деятельности можно подтвердить, например, каталогами продукции и договорами с контрагентами, статьями в СМИ. Доказательством того, что доход компании не был "транзитным", может быть подтверждение, что он включен не только в финансовый результат, но и в налоговую базу иностранной компании.

Главное, чтобы налоговый орган или суд мог сделать вывод, что иностранная компания ведет самостоятельную коммерческую деятельность и самостоятельно распоряжается рассматриваемым доходом. Для отказа в применении положений международных соглашений налоговым органам достаточно будет доказать, что иностранная компания не является фактическим получателем дохода. Определять же конечного бенефициарного собственника дохода инспекция не обязана (Письмо ФНС России от 28.04.2018 N СА-4-9/8285).