04.03.2019

НДС 20%

Вопрос:

Как правильно переоформить отношения с клиентами-покупателями, которые оплатили предоплату товара сейчас, а оставшуюся часть оплатят после 01.01.2019, как правильно уведомить их и как правильно сформулировать в письме или в доп. соглашении к договору смену ставки НДС с 18 на 20 %?

Ответ:

Что делать при получении аванса до 01.01.2019 и отгрузке после 01.01.2019

Для продавца. При реализации в 2019 г. товаров (работ, услуг) применяется ставка 20%, даже если ранее с аванса был исчислен НДС исходя из ставки 18/118 (см. Письмо Минфина России от 06.08.2018 N 03-07-05/55290). К вычету можно принять только фактически исчисленный налог, то есть нужно исходить из прежней ставки.

Для покупателя. При принятии к учету полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в 2019 г. вы можете принять НДС к вычету по ставке 20%, который должен предъявить продавец. Если ранее вы принимали к вычету НДС с выданного аванса по ставке 18/118, его необходимо восстановить по той же ставке (п. 1.1 Письма ФНС России от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@).

Как условия договора влияют на стоимость

Общая цена договора, подлежащая уплате поставщику (подрядчику, исполнителю), определяется с учетом НДС.

Если налог в договоре не выделен, то по умолчанию он включен в цену договора. Поэтому из данной цены продавец (подрядчик, исполнитель) самостоятельно выделяет расчетным методом сумму НДС. Исключением является случай, когда из условий договора или обстоятельств, предшествующих его заключению, следует, что налог не учтен в цене договора (п. 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, Письмо Минфина России от 20.04.2018 N 03-07-08/26658).

При выделении налога расчетным методом и увеличении его ставки стоимость товаров (работ, услуг) уменьшится.

Рассмотрим основные ситуации, как формулировка договора влияет на размер НДС:

1)   В договоре использованы формулировки: "Стоимость составляет 100 руб., включая НДС", "Стоимость составляет 100 руб., в том числе НДС 18%". В таком случае действия будут следующими:

Ситуация	Действия продавца	Действия покупателя
100%-ный аванс до 01.01.2019	- выставить счет-фактуру на аванс на сумму 100 руб.; - исчислить НДС по ставке 18/118 (15,25 руб.)	- принять к вычету НДС по ставке 18/118 (15,25 руб.)
Поставка товара после 01.01.2019	- исчислить НДС и выставить счет-фактуру на поставку на сумму 100 руб. (в том числе НДС 20% - 16,67 руб.); - принять к вычету НДС с аванса (15,25 руб.)	- восстановить НДС с аванса (15,25 руб.); - принять к вычету НДС по ставке 20% (16,67 руб.)

В данной ситуации при увеличении ставки НДС до 20% общая стоимость товаров не меняется, но налог увеличивается за счет продавца.

2)   В договоре использована формулировка: "Стоимость составляет 100 руб., кроме того, НДС".

Ситуация	Действия продавца	Действия покупателя
100%-ный аванс до 01.01.2019	- выставить счет-фактуру на аванс на сумму 118 руб.; - исчислить НДС по ставке 18/118 (18 руб.)	- принять к вычету НДС по ставке 18/118 (18 руб.)
Поставка товара после 01.01.2019	- исчислить НДС и выставить счет-фактуру на поставку на сумму 120 руб. (НДС 20%); - принять к вычету НДС с аванса (18 руб.)	- восстановить НДС с аванса (18 руб.); - принять к вычету НДС по ставке 20% (20 руб.)

В данном случае общая стоимость товаров (работ, услуг) с учетом налога изменяется на сумму дополнительного НДС, предъявляемого покупателю.

Рекомендации по изменению условий договора в части НДС

Рекомендуем оценить уже заключенные договоры в части формулировки о стоимости и НДС. Если договор имеет длящийся характер и может переходить с 2018 г. на 2019 г., то целесообразно заключить с контрагентом дополнительное соглашение и более подробно урегулировать порядок изменения стоимости в связи с увеличением ставки до 20%.

К примеру, можно включить условие о том, что общая стоимость товаров остается неизменной, при увеличении налога одновременно уменьшается стоимость товаров без него.

И, наоборот, если вы договоритесь увеличить общую стоимость товара, целесообразно указать порядок и сроки доплаты НДС покупателем.

Оплата "до"

Неполная, разумеется. Предоплата, аванс. Как раз то, о чем спрашивали Минфин России. С алгоритмом, когда покупатель делает предоплату в 2018 году, а поставщик отгружает товар в 2019 году, хлопот будет больше всего.

На первый взгляд все вроде бы просто: отгрузка облагается НДС по ставке 20%, а аванс учитывается по ставке 18%. При отгрузке поставщик принимает к вычету весь налог, указанный в авансовом счете-фактуре, а покупатель его восстанавливает.

Пример 1. По общему правилу

В 2018 году ООО "Космос" перечислило предоплату на расчетный счет ООО "Радар" в счет предстоящей поставки товара в сумме 236 000 руб. (в том числе НДС по ставке 18/118 - 36 000 руб.). ООО "Радар" выставило авансовый счет-фактуру и начислило НДС в сумме 36 000 руб. ООО "Космос" приняло к вычету НДС в сумме 36 000 руб.

В 2019 году ООО "Радар" отгрузило товар в счет полученной предоплаты на сумму 240 000 руб. (в том числе НДС по ставке 20% - 40 000 руб.) и выставило счет-фактуру на отгрузку. При этом "Радар" принял к вычету НДС в сумме 36 000 руб. и начислил НДС в сумме 40 000 руб. ООО "Космос" восстановило НДС в сумме 36 000 руб. и приняло к вычету НДС в сумме 40 000 руб.

Сложности же возникают из-за разницы между старой и новой суммами НДС. Ведь в связи с увеличением налоговой ставки стоимость отгрузки оказалась больше, чем сумма аванса, полученного под эту отгрузку. В итоге за покупателем остается долг. В нашем примере - 4 000 рублей (40 000 руб. - 36 000 руб.). В идеале покупатель должен его вернуть, то есть перечислить соответствующую сумму поставщику. Если покупатель этого не сделает, задолженность будет значиться в учете до тех пор, пока не истечет срок исковой давности. В общем случае три года (ст. 196 ГК РФ). Далее покупатель спишет этот долг во внереализационные доходы (подп. 18 ст. 250 НК РФ). Продавец в свою очередь признает долг безнадежным и спишет во внереализационные расходы (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Но есть еще один вариант, выгодный, впрочем, только покупателю. Заключается он в том, чтобы вообще не показывать разницу. Для этого следует уменьшить ранее запланированную стоимость товара без НДС так, чтобы итоговая цена поставки не поменялась, несмотря на увеличение ставки налога.

Пример 2. Скрываем разницу

По договору, заключенному в 2018 году, ООО "Радар" обязуется отгрузить в адрес ООО "Космос" товар на общую сумму 118 000 руб. (в том числе НДС по ставке 18% - 18 000 руб. и стоимость без НДС - 100 000 руб.).

В 2018 году "Космос" перевел "Радару" предоплату в размере 118 000 руб. "Радар" выставил "авансовый" счет-фактуру на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС по ставке 18/118 - 18 000 руб.) и начислил НДС в сумме 18 000 руб. "Космос" принял к вычету НДС в сумме 18 000 руб.

В 2019 году стороны подписали дополнительное соглашение к договору, на основании которого цена товара составила 118 000 руб. (в том числе НДС по ставке 20% - 19 666,7 руб. и стоимость без НДС - 98 333,3 руб.). Эти же цифры были указаны в счете-фактуре и в накладной, оформленных при отгрузке.

При отгрузке "Радар" принял к вычету НДС в сумме 18 000 руб. и начислил НДС в сумме 19 666,7 руб. В итоге ему пришлось доплатить в бюджет 1 666,7 руб. (19 666,7 руб. - 18 000 руб.).

ООО "Космос" восстановило НДС в сумме 18 000 руб. и приняло к вычету НДС в сумме 19 666,7 руб. В итоге его переплата в бюджет составила 1 666,7 руб. (19 666,7 руб. - 18 000 руб.).

Таким образом, задолженность "Космоса" перед "Радаром" составила 0 руб.

Предоплата-2018, отгрузка-2019

В Письме от 06.08.2018 N 03-07-05/55290 Минфин России, отвечая на вопрос о ставке НДС в отношении реализации по договорам, заключенным до 2019 года и предусматривающим перечисление авансовых платежей, указал: исключений в отношении таких договоров не предусмотрено.

В частности, сумма "авансового" НДС по полученной в 2018 году предоплате исчисляется продавцом по ставке 18/118 (абз. 2 п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167, п. 8 ст. 171 НК РФ); соответствующие данные заносятся в книгу продаж (п. 3 и 17 Правил ведения книги продаж). Налог будет предъявлен покупателю (абз. 2 п. 1, 3 ст. 168, п. 5.1, 6 ст. 169 НК РФ), и тот вправе воспользоваться вычетом (п. 12 ст. 171 НК РФ).

В момент отгрузки (2019 год) продавец исчислит НДС по ставке 20% (п. 3 ст. 164, п. 14 ст. 167 НК РФ), при этом заявит к вычету исчисленный им "авансовый" НДС по ставке 18/118 (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ, п. 22 Правил ведения книги покупок). Покупатель, в свою очередь, учтет в составе вычетов "входной" НДС по ставке 20% и восстановит "авансовый" НДС по ставке 18/118 (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Но поскольку сумма налога по сделке (из-за изменения ставки на два процентных пункта) меняется, стороны могут договориться о доплате налоговой разницы. Такие рекомендации (завязанные на то, когда - до или после начала действия новой ставки - внесена доплата) ФНС России дает в Письме от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@.